Inconstitucionalidade do Protocolo ICMS nº 21/2011. O Posicionamento do STF e o Futuro da Tributação do E-Commerce.

por Renan Cirino Alves Ferreira
Cursando Master in Corporate Finance
Controllership and Economics pela Escola de Economia de São Paulo da Fundação Getúlio Vargas (EESP/FGV)
Especialista em Direito Tributário pelo Instituto Brasileiro de Estudos Tributários (IBET)
Bacharel em Direito pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo (PUC/SP)
Advogado em São Paulo/SP

 

 1. Introdução

 O Protocolo ICMS 21/2011, publicado em 7 de abril de 2011, teve o condão de disciplinar a exigência do Imposto sobre operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre prestações de Serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação (ICMS) nas operações interestaduais que destinam bens ou mercadorias a consumidor final, cuja aquisição ocorrer de forma não presencial, por meio de internet, telemarketing ou showroom.

 O objetivo do Protocolo foi permitir à Unidade Federada de destino do bem ou mercadoria exigir a parcela do ICMS devida em operação interestadual, sendo aplicável inclusive nas operações procedentes de unidades federadas não signatárias.

 Para tanto, adotou as seguintes premissas: a mutação da sistemática atual do comércio internacional que permite a aquisição de bens e mercadorias de forma remota; o aumento do comércio remoto deslocou as operações comerciais com consumidor final para vertente diversa daquela predominante quando da promulgação da Constituição Federal de 1988; a Carta Magna ao definir a competência Estadual para a instituição do imposto sobre consumo prezou pela repartição do produto do ICMS em favor da unidade federada em que ocorre o consumo do bem ou mercadoria, de maneira que a tributação apenas no Estado de origem contraria a essência constitucional.

 De acordo com a sua Cláusula Terceira, a parcela do imposto devido à unidade federada destinatária será obtida pela aplicação da sua alíquota interna, sobre o valor da respectiva operação, deduzindo-se o valor equivalente aos seguintes percentuais: 7% (sete por cento) para as mercadorias ou bens oriundos das Regiões Sul e Sudeste, exceto do Estado do Espírito Santo; 12% (doze por cento) para as mercadorias ou bens procedentes das Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e do Estado do Espírito Santo.

 Incialmente, além do Distrito Federal, o aludido Protocolo foi assinado pelos seguintes Estados: Acre, Alagoas, Amapá, Bahia, Ceará, Espírito Santo, Goiás, Maranhão, Mato Grosso, Pará, Paraíba, Pernambuco, Piauí, Rio Grande do Norte, Roraima, Rondônia e Sergipe. Posteriormente, foram confirmadas as adesões dos Estados do Mato Grosso do Sul e do Tocantins e também a denúncia ao Protocolo pelo Distrito Federal, pelos Estados do Espírito Santo e Pernambuco, além da exclusão do Estado de Roraima.

 Assim, conforme se demonstrará adiante, a sistemática estabelecida pelo Protocolo confronta diretamente aquela eleita pela Constituição Federal, distorcendo as relações tributárias entre os Estados membros e prejudicando o contribuinte final que ficou sujeito à dupla incidência do imposto, como bem decidiu pelo Supremo Tribunal Federal (STF).

 2. Matriz Constitucional do ICMS nas operações interestaduais com bens e mercadorias

 A Constituição Federal de 1988 ao definir as diretrizes gerais do Sistema Tributário Nacional e delimitar a competência das pessoas políticas para a instituição de tributos. Nesta esteira, o artigo 155, II, ao atribuir a competência para a instituição do ICMS pelos Estados membros e pelo Distrito Federal, adotou em seu parágrafo segundo as balizas essenciais para o imposto, notadamente os seus princípios informadores e as sistemáticas para exigência.

 Assim, destacam-se os incisos VII e VIII do artigo 155, II, §2º[1] que expressamente definem a sistemática para incidência do ICMS nas operações interestaduais, bem como as alíquotas aplicáveis nas operações interestaduais destinadas a consumidor final, assim resumidas: a) alíquota interestadual se o destinatário da mercadoria for contribuinte do imposto, cabendo ao Estado da localização do destinatário a diferença do imposto, apurada pela diferença entre a alíquota interna e a interestadual; b) alíquota interna quando o destinatário não for contribuinte do imposto.

 Portanto, o Texto Constitucional adotou primordialmente o critério que privilegia a origem para a definição da competência e da capacidade para exigir o ICMS na operação interestadual, possibilitando ao Estado de destino exigir o imposto exclusivamente nas hipóteses em que o destinatário da mercadoria é contribuinte do ICMS e tão somente em relação à parcela compreendida pela diferença entre as alíquotas interna e interestadual.

 3. O CONFAZ e o Protocolo ICMS 21/2011 à luz da Constituição Federal

 A estrutura federativa brasileira, sacramentada na Constituição Federal, outorga  competência para instituir o ICMS a 26 (vinte e seis) Estados e ao Distrito Federal, os quais enfrentam diferentes realidades econômicas substanciadas nas desigualdades regionais tão conhecidas. Desta forma, as pretensões dos entes federados, no que tange à instituição e cobrança do imposto em apreço, são de difícil uniformização.

 A Constituição Federal trouxe diversas medidas a fim de manter a harmonia entre os Estados e o Distrito Federal e coibir a chamada Guerra Fiscal. A exemplo disso, o artigo 155, §2, IV determinou que as alíquotas aplicáveis às operações interestaduais ou de exportação fossem definidas por meio de Resolução do Senado Federal. Na mesma medida, facultou ao Senado Federal estabelecer as alíquotas máximas e mínimas nas operações internas.

 Ademais, inciso XII, ‘g’ do mesmo artigo, reservou à Lei Complementar disciplinar a forma como isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos ou revogados, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal. Assim, a Lei Complementar 24/1975, recepcionada pela Carta Magna de 1988, dispõe sobre os chamados Convênios ICMS na justa e estreita finalidade de disciplinar as isenções, incentivos ou benefícios fiscais.

 O Convênio ICMS 133/97 aprovou o Regimento do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ) cuja finalidade é, conforme artigo 1o do Anexo “promover ações necessárias à elaboração de políticas e harmonização de procedimentos e normas inerentes ao exercício da competência tributária dos Estados e do Distrito Federal”, dentre outras para colaboração com o Conselho Monetário Nacional (CMN).

 Portanto, cabe ao CONFAZ tão somente organizar as reuniões com o intuito de harmonizar as atividades e procedimentos dos Estados acerca do ICMS e aprovar, por decisões planárias, os Convênios ICMS estritamente sobre isenções, incentivos ou benefícios fiscais, sempre à sombra e devendo máxima obediência à Constituição Federal.

 Os Protocolos ICMS, por sua vez, são celebrados por dois ou mais Estados e Distrito Federal para estabelecer procedimentos comuns visando a implementação de políticas fiscais, permuta de informações ou fiscalizações conjuntas, fixação de critérios das pautas fiscais, dentre outros, não cabendo a este instrumento sequer estabelecer normas que aumentem, reduzam ou revoguem benefícios fiscais. Sendo portanto um instrumento hierarquicamente inferior aos Convênios ICMS e somente vinculam os entes federados que os assinar.

 Fixadas essas premissas, resta cristalino que o Protocolo ICMS 21/2011 confrontou regra explícita da Constituição Federal ao buscar alterar o critério adotado para distribuição da competência tributária nas operações interestaduais, da origem para o destinatário da mercadoria nos casos de saídas para consumidor final. Destacando-se inclusive que o CONFAZ, sequer por meio de Convênio e muito menos por meio de Protocolo teria competência para tanto.

 Destarte, a alteração do critério expressamente disposto no artigo 155, §2, VII e VIII da Lei Maior somente seria admitida por meio de Emenda Constitucional, a qual enfrentaria enorme resistência para aprovação, principalmente dos Estados que  hoje concentram os maiores centros de distribuição das mercadorias comercializadas de forma não presencial (internet, telemarketing ou showroom).

 A exigência do ICMS pelo Estado de destino da mercadoria ensejava a dupla tributação das operações, pois o Estado de origem exigiria do contribuinte a alíquota interna do imposto, superior à interestadual, enquanto o Estado de destino exigiria novamente o imposto, calculado pelo diferencial de alíquota.

 O STF ao analisar o Protocolo ICMS 21/2011 à Luz da Constituição Federal, no julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade 4.713 proposta pela Confederação Nacional da Indústria, em decisão transitada em julgado em 1 de dezembro de 2014, reconheceu a inconstitucionalidade do ato normativo em apreço, justamente por violar regra expressa de dispositivo constitucional, além de afrontar o princípio do não confisco por ensejar dupla tributação.

 4. Conclusões

 As premissas adotadas pelos entes federados signatários do Protocolo ICMS 21/2011 podem ser consideradas legítimas para fomentar o desenvolvimento do comércio local, e até mesmo diminuir as desigualdades regionais ao tornar mais onerosa as aquisições de bens ou mercadorias oriundos de outros Estados.

 Contudo a vontade daqueles Estados não podem se sobrepor à Constituição Federal, sobretudo pela via eleita, Protocolo ICMS, que sequer teria a finalidade para tal função, de maneira que a lógica ou o critério para tributação pelo ICMS nas operações interestaduais, bem como o futuro da tributação das operações não presenciais, somente poderiam ser alterados mediante o advento de uma Emenda Constitucional, observados os rigores cabíveis.

 


[1]Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: 

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: 

VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:

a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;

b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele;

VIII - na hipótese da alínea "a" do inciso anterior, caberá ao Estado da localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual;